Особенности учета затрат в условиях рынка


Одним из альтернативных традиционному отечественному подходу к калькулированию полной себестоимости является подход, когда при калькулировании планируется и учитывается неполная, ограниченная себестоимость.
Эта себестоимость может включать в себя только прямые затраты, только переменные, зависящие от изменения объемов производства. Она может калькулироваться на основе только производственных расходов, то есть расходов, непосредственно связанных с изготовлением данной продукции, выполнением работ или оказанием услуг, даже если они косвенные.
Но несмотря на различную полноту включения в себестоимость объекта калькулирования видов расходов, общим для этого подхода является то, что другие виды затрат, которые также по своей экономической сущности составляют часть текущих издержек, не включаются в калькуляцию, а возмещаются полной суммой из выручки (валовой прибыли).
Особенностью организации учета на западных фирмах является его подразделение на финансовую и управленческую (производственную) подсистемы, что объективно обусловлено различием в их целях и задачах. Правила ведения финансового учета и составления внешней финансовой отчетности регламентируются государством. Организация управленческого (производственного) учета — внутреннее дело фирмы. Администрация сама решает, как классифицировать затраты; насколько их детализировать и увязывать с центрами ответственности; как вести учет фактических либо стандартных (плановых, нормативных), полных либо частичных (переменных, прямых, ограниченных) затрат.
Системы управленческого учета характеризуются многими признаками, которые можно положить в основу их классификации. Один из признаков — полнота включения затрат в себестоимость производства. Можно говорить о двух системах управленческого учета: системе полного включения затрат в себестоимость продукции (работ, услуг), то есть традиционном учете по полной себестоимости; системе неполного, ограниченного включения затрат в себестоимость по какому-либо признаку, например по признаку зависимости расходов от объема производства, то есть системы «директ-костинг» (от англ. — Direct Costing System).

При разделении общих издержек производства на постоянные (не зависящие от количества продукции, произведенной за единицу времени) и переменные, изменяющиеся расходы, прямо связанные с количеством продукции, произведенной за единицу времени, только последняя группа издержек — прямые расходы и переменные косвенные расходы — используется при определении себестоимости изделий. Это в основном касается оценки запасов полуфабрикатов и готовых изделий при составлении заключительного годового баланса и оценки затрат, относящихся к реализованным за отчетный период изделиям.
Постоянные расходы не включают в расчет себестоимости изделий, а как расходы данного периода списывают с полученной прибыли в течение того периода, в котором они были произведены.
При системе «директ-костинг» схема построения отчетов о доходах многоступенчатая (табл. 1.3.2).
Таблица 1.3.2
Схема отчёта о доходах по системе директ-костинг

Наименование показателя

Значение показателя

Выручка от реализации

В=1000

Переменные затраты,

ПЗ = 600

Маржинальный доход

М = В - ПЗ = 400

Постоянные расходы

ПР = 200

Прибыль

П = М - ПР = 200

Величину М, то есть сумму постоянных расходов и прибыли, за рубежом принято называть маржинальным доходом либо суммой покрытия.

Учет затрат и результатов состоит из следующих элементов: учет по видам затрат; учет по местам возникновения затрат; учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия); учет результатов по носителям затрат; учет результатов за период.
Все эти элементы присутствуют при любой конкретной организации учета затрат и результатов в управленческом (производственном) учете, в том числе и при учете полных или частичных затрат. Поскольку учет затрат на отечественных предприятиях до сих пор представлял собой учет полной себестоимости и, соответственно, прибыли, то о такой организации учета, несмотря на различия ее построения и у нас и за рубежом, мы имеем достаточно хорошее представление.
Рассмотрим организацию учета затрат и результатов в соответствии с системой «директ-костинг» по перечисленным элементам.
Учет по видам затрат. Задачей данного элемента учета затрат и результатов является систематический учет затрат по видам за данный период. Он отражает вертикальную структуру затрат фирмы.
Важнейшими видами затрат, подлежащими учету в западноевропейских странах, являются: затраты на заработную плату; материальные затраты; затраты на энергию; затраты на ремонты; налоги, взносы, страхование; затраты на амортизацию; проценты, риски; прочие затраты.
Этот перечень может изменяться в зависимости от национальных особенностей учета и степени его детализации.
С точки зрения применения системы «директ-костинг», здесь отсутствуют какие-либо принципиальные особенности по сравнению с системой учета полной себестоимости. Необходимое для организации «директ-костинга» разделение затрат на постоянные и переменные не может быть проведено в учете по видам затрат. Ведь нередко один и тот же вид затрат в разных местах возникновения затрат ведет себя по-разному по отношению к изменению объема производства. Например, заработная плата вспомогательных рабочих в одном месте возникновения затрат может носить переменный характер, в другом — полу переменный, в третьем — практически не меняться с изменением загрузки мощностей или объема производства. Таким образом, разграничение затрат на постоянные и переменные, а также их раздельный учет по видам может быть организован только в разрезе мест возникновения затрат.
Учет по местам возникновения затрат. С целью организации учета по местам возникновения затрат фирма подразделяется на производственные элементы различной степени детализации, где осуществляются планирование, учет и контроль косвенных расходов. Затраты, учитываемые и планируемые в данном месте возникновения, являются для него прямыми. Учет по местам возникновения дает представление о горизонтальной структуре затрат фирмы.
Организация такого учёта даёт возможность: контролировать формирование затрат; обоснованно распределить косвенные затраты по носителям затрат.
Для решения первой задачи места возникновения затрат должны совпадать с центрами ответственности за затраты. Степень детализации, иерархичность мест возникновения затрат также не регламентируется и должна определяться экономической целесообразностью и потребностями управления на данном конкретном производстве.
Вторая задача обусловливает необходимость разделения затрат на постоянные и переменные. Это возможно только на уровне мест возникновения затрат, поскольку лишь так можно определить, как ведут себя затраты различных видов данного места затрат с изменением объема.
Учет затрат по системе «директ-костинг» представляет собой прагматическую форму учета, направленного на принятие решений. В случае организации учета затрат по местам их возникновения нет надобности использовать базы или «ключи» распределения косвенных расходов уровня фирмы на уровни производственных единиц, а затем через основные места возникновения затрат — между носителями затрат, произведенных в данном отчетном периоде, как при системе учета полных затрат (калькулирование полной себестоимости).
При организации учета в разрезе мест возникновения затрат по системе «директ-костинг» практически исчезает само понятие косвенных расходов; накладные расходы мест возникновения затрат становятся прямыми по отношению к конкретному месту их возникновения. Таким образом, при системе «директ-костинг» затраты в местах возникновения затрат подразделяются только на постоянные и переменные.
Этот элемент системы учета затрат и результатов дает информацию для калькулирования себестоимости носителей затрат только по переменным затратам.
Учет по местам возникновения затрат должен быть организован, во- первых, с разделением общих затрат на постоянную и переменную части и, во-вторых, как учет плановых (нормативных) затрат и их отклонений от фактических. В качестве баз распределения выделяются отдельно машиночасы и человеко-часы.
По каждому месту возникновения затрат ведутся, как правило, два вида учетных документов: листок планирования затрат (бюджетный лист) (табл. 1.3.3); листок по учету затрат (табл. 1.3.4).


Таблица 1.3.3

В графе «Виды затрат» перечисляются по порядку самостоятельными позициями все виды затрат данного места возникновения затрат (основные виды затрат).
Столбец «Плановое количество» заполняется только по тем видам затрат, которые имеют чётко выраженное количественное измерение. В столбец «Плановая цена за единицу» заносятся данные лишь по тем позициям видов затрат, которые имеют количественное выражение или за единицу которых установлены средние расчётные цены.
Раздельный показ плановых постоянных и переменных затрат не только упрощает расчёт так называемых «должных затрат» (затраты, пересчитанные на фактический объём производства) для заполнения листка по учёту затрат, но и делает удобной для восприятия информацию о затратах с целью контроля и принятия решений.
Разделение плановых постоянных затрат на «абсолютно и относительно постоянные» имеет целью выделение той части постоянных затрат, которая может быть сокращена с уменьшением объема или степени загрузки мощностей, и на эту сумму будут уменьшены переменные (пропорциональные) расходы. Тогда в периоды снижения загрузки можно в нужном направлении проводить мероприятия по сокращению этих постоянных затрат.
По строкам затраты данного места возникновения затрат подразделяются на «Машинозависимые затраты» и «Трудозависимые затраты». Такая условная группировка облегчает расчет ставок распределения накладных расходов либо пропорционально машино-часам — в случае машинозависимых затрат, либо пропорционально человеко-часам — в случае трудозависимых затрат независимо от того, включает ставка полные или только пропорциональные затраты.

«Вторичные затраты», приходящиеся на данное место возникновения затрат с расположенных «выше» мест затрат, выделяются самостоятельной позицией и, как правило, относятся к машинозависимым. При расчете ставок распределения эти расходы учитывают обособленно либо прибавляют к сумме машинозависимых затрат данного места возникновения затрат.
Листок по учету затрат данного места возникновения затрат (табл.1.3.4) имеет несколько столбцов:              «Должные затраты», то есть плановые,
пересчитанные на фактический объем производства; «Фактические затраты»; «Отклонение за счет цен»; «Отклонение по экономичности»; «Отклонение с начала года».





«Должные затраты» подразделяются на совокупные, постоянные и переменные затраты. Раздельное отражение «абсолютно постоянных» и «относительно постоянных» затрат не нужно при учете фактических затрат, так как «относительно постоянные» затраты присоединяются либо к переменным, либо к постоянным при данном уровне фактической нагрузки.
В столбце «Отклонение за счет цен» приводят раздельно ценовые отклонения за счет фактора постоянных и фактора переменных затрат. Здесь показывают ценовые отклонения, которые возникают в данном месте затрат.
Достоинствами такой организации учета по местам возникновения затрат являются возможность расчета различного рода отклонений и показ этих отклонений непосредственно в листке по учету затрат данного места возникновения затрат. Структура отклонений, определяемых по местам возникновения затрат, представлена на рис. 1.3.3

Рис. 1.3.3. Структура отклонений затрат


Пример расчёта отклонений затрат (в условных денежных единицах) приведён ниже.
Исходные данные расчета
Плановая загрузка, ч 2 000
Плановые затраты, д. е. 200 000
Доля переменных затрат, % 40
Фактическая загрузка, ч 1 800
Фактический объем, % 85
Фактические затраты по плановым ценам, д.е. 196 000






Пример расчета должных затрат
Чтобы выделить должные затраты (плановые затраты при фактическом уровне загрузки или объеме производства), необходимо разделить плановые затраты на постоянные и переменные (пропорциональные). Причем относительно постоянные затраты при расчете присоединяются к переменным или постоянным затратам в зависимости от фактической загрузки. Постоянные плановые затраты полностью входят в величину должных затрат, переменные — только в отношение фактической загрузки к
П ЛЯНПЙПМ
Фактическая загрузка производственных мощностей составила 400 машино-часов в месяц.

где 800 д.е. - постоянные плановые затраты; 2000 д.е. - переменные плановые затраты; 500 машино-часов - плановая загрузка производственных мощностей в месяц.
Учет по носителям затрат (калькулирование себестоимости единицы изделия). Под учетом по носителям затрат в западноевропейском управленческом (производственном) учете понимают отнесение затрат на их носители. Носители затрат — продукция, работы или услуги предприятия, предназначенные для реализации на рынке.
Учет по носителям затрат может быть организован как учет полных или частичных затрат.
При учете полных затрат все возникающие за отчетный период затраты фирмы, перераспределяясь сверху донизу, относятся в конечном счете на носителя затрат. Эта система (ее также называют «затратной статистикой», так как в ней усредняются затраты по носителям) поставляет информацию государственным органам для ценообразования.
Однако в западноевропейских странах специалисты считают, что для управления фирмой такое калькулирование неприемлемо, поскольку оно не предоставляет информацию о том, во что действительно обходится производство отдельных продуктов, их видов или групп.
При калькулировании себестоимости продукции по системе «директ- костинг» постоянные затраты не распределяются между носителями. При этом варианте калькулирования исходят из того, что только переменные затраты (прямые затраты и переменная часть накладных расходов) зависят от загрузки мощностей или от объема продукции, а поэтому только они могут быть отнесены на носители затрат. Такой вариант калькулирования без специальных дополнительных расчетов предоставляет нужную в условиях рынка информацию о тенденциях поведения затрат в условиях изменения загрузки или объема.
Учет результатов по носителям затрат. Без калькулирования себестоимости носителей затрат невозможно было бы определить результаты, получаемые путем сравнения продажной цены изделия и его себестоимости. Учет результатов также может быть основан либо на учете полной себестоимости, либо на учете переменных издержек.
Если учет результатов по носителям затрат базируется на исчислении полной себестоимости изделий, то выявляется так называемая «нетто- прибыль» или «нетто-убыток» (понятие «нетто-прибыль» западного управленческого учета не совпадает с понятием «чистая прибыль» в

отечественном учете). Если результат основан на учете частичных затрат, то определяется «брутто-прибыль» (сумма покрытия или маржинальный доход) на изделие.
Западные специалисты считают, что «нетто-прибыль» на штуку («нетто- убыток» на штуку) представляет собой расчетную функцию, ничего не значащую величину, которая ведет к фальшивой информации и, следовательно, — к принятию администрацией неправильных решений. Данные о «нетто-прибыли» или «нетто-убытке» не применимы для управления предприятием, когда производственные мощности перегружены или недогружены.
При организации учета результатов по системе «директ-костинг» переменные затраты на единицу вычитаются из цены изделия и на основе этой разности исчисляется «брутто-прибыль» (сумма покрытия, или маржинальный доход) на изделие.
Величина суммы покрытия (маржинального дохода) показывает «вклад» изделия в покрытие постоянных затрат и тем самым в том же объеме — в прибыль фирмы. В этом случае при любой загрузке производственных мощностей имеет место линейная зависимость между величиной суммы покрытия на единицу изделия и общим результатом, так как при линейном поведении выручки и переменных затрат сумма покрытия на единицу изделия постоянна.
Учет результатов за период. Цель организации данной подсистемы — выявление общего результата фирмы за отчетный период, В случае учета результатов за период на основе полных затрат общую выручку за период сопоставляют с величиной полных затрат. В итоге получают производственный результат за период: «нетто-прибыль» или «нетто-убыток» (табл. 1.3.5).
При системе «директ-костинг» общую выручку за период сравнивают с величиной переменных затрат, т. е. определяют величину «брутто-прибыли» (суммы покрытия или маржинального дохода) за отчетный период. Для исчисления «нетто-прибыли» фирмы из этой величины вычитают сумму постоянных затрат, которые не распределяются между носителями как переменные затраты, а попадают из подсистемы учета по местам возникновения затрат, минуя подсистему калькулирования производственного учета, в подсистему учета результатов за период.
При «директ-костинге» общую сумму постоянных затрат за период относят на результаты того отчетного периода, в котором она возникла.
Классической формой системы «директ-костинг» является учет постоянных расходов единым неразделённым блоком, когда они переходят единой суммой из подсистемы учета по местам затрат в подсистему учета результатов за период, а суммы покрытия при этом рассчитываются по отдельным изделиям или их группам.
Таблица 1.3.5
Пример схемы одноступенчатого учёта суммы покрытия
(маржинального дохода)

Показатель

Единица

Количество


измерения


Обьем реализации

шт.

1 000

Выручка от реализации 140 руб./шт. Переменные производственные затраты

руб.

140 000

распределены по носителям затрат 60 руб./шт.

руб

60 000

Переменные управленческие и сбытовые затраты распределены между носитрлями затрат 12 руб. /шт.

руб.

12 000

Сумма покрытия (маржинальный доход) учтена по носителям затрат 140 000 - 60 000 - 12 000 = 68 000

руб.

68 000

Блок постоянных затрат

руб.

58 000

Нетто-результат за период [прибыль]

руб.

10 000




В заключение следует отметить, что нет та кой системы калькулирования затрат, которая позволила бы определить себестоимость единицы продукции со стопроцентной точностью. Любое косвенное отнесение затрат на изделие, как бы хорошо оно ни было обосновано, искажает фактическую себестоимость, снижает точность калькулирования. С этих позиций самой точной является калькуляция по системе «директ-костинг». В этом случае в калькуляцию включаются расходы, непосредственно связанные с изготовлением данного изделия. Поэтому критерием точности исчисления себестоимости изделия служит не полнота включения затрат в себестоимость, а способ их отнесения на то или иное изделие.
<< | >>
Источник: Берзинь И.Э.. Экономика машиностроительного предприятия. 2010

Еще по теме Особенности учета затрат в условиях рынка:

  1. ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО И НАЛОГОВОГО УЧЕТА ЗАТРАТ У ФИРМ, УЧАСТВУЮЩИХ В ВЫСТАВКАХ
  2. Особенности процесса оценки недвижимости в условиях современного рынка
  3. Сметы затрат, порядок учета фактических расходов и форм отчетов по центрам затрат
  4. 8.3. Формирование центров затрат, ответственности и рентабельности на предприятии как особых объектов управленческого учета затрат на производство
  5. Особенности учета отдельных видов финансовых обязательств Особенности учета финансовых обязательств, не оформленных ценными бумагами
  6. Основные составляющие бизнес-плана. Особенности бизнес-планирования в условиях инфляции. Особенности бизнес-планирования в условиях Республики Беларусь
  7. 7. Особенности учёта затрат и калькулирования себестоимости по объекту учёта затрат
  8. 2. Счета учета затрат
  9. ПРИНЦИПЫ УЧЕТА ЗАТРАТ НА ПРОИЗВОДСТВО
  10. Методы учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции Понятие метода учета затрат на производство и калькулирования себестоимости продукции
  11. МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ
  12. Глава4 Классификация затрат по направлениям учета
  13. 8.1. Определение сущности учета затрат
  14. 2.1. Эволюция методов учета затрат
  15. 2.3. Организация учета производственных затрат
  16. ФАКТИЧЕСКИЙ И НОРМАТИВНЫЙ МЕТОДЫ УЧЕТА ЗАТРАТ И КАЛЬКУЛИРОВАНИЯ
  17. 3.7. Фактический и нормативный методы учета затрат и калькулирования
  18. 8.4. Классификация систем учета затрат на производство и калькулирование продукции
- Регулирование и развитие инновационной деятельности - Антикризисное управление - Аудит - Банковское дело - Бизнес-курс MBA - Биржевая торговля - Бухгалтерский и финансовый учет - Бухучет в отраслях экономики - Бюджетная система - Государственное регулирование экономики - Государственные и муниципальные финансы - Инновации - Институциональная экономика - Информационные системы в экономике - Исследования в экономике - История экономики - Коммерческая деятельность предприятия - Лизинг - Логистика - Макроэкономика - Международная экономика - Микроэкономика - Мировая экономика - Налоги - Оценка и оценочная деятельность - Планирование и контроль на предприятии - Прогнозирование социально-экономических процессов - Региональная экономика - Статистика - Страхование - Транспортное право - Управление финасами - Финансовый анализ - Финансовый менеджмент - Финансы и кредит - Экономика в отрасли - Экономика общественного сектора - Экономика отраслевых рынков - Экономика предприятия - Экономика природопользования - Экономика труда - Экономическая теория - Экономический анализ -